关键词：控制环境 优化分析
近年来，由于商业和运营环境的复杂程度不断加大，美国科索委员会对企业内部控制有了新的认识，于2013年颁布了新版《内部控制-整合框架》。其中指出内部控制是一个由企业的董事会、管理层以及其他员工共同实施的，目的在于为实现运营目标、报告目标和合规目标提供合理保证的过程。
本文主要从内部控制五大要素中的控制环境要素出发对甲公司日本子公司控制环境进行优化分析，从而为企业提升内部控制效果。控制环境要素是内控框架的第一大要素，也揭示了其在内控框架的重要性，为内部控制整合框架其他四大要素提供了基础，是确保企业内部控制系统行之有效的强大基石。
甲公司是一家经营近洋国际集装箱运输业务的班轮公司，以上海为中心，经营日本关东、关西、关中、九州和冲绳地区等集装箱班轮航线。甲公司日本子公司（下文简称乙公司）是甲公司与日本当地主要合作伙伴（下文简称丙公司）合资成立的中日合资公司，其中甲公司占比55%，拥有控制权，主要是为母公司甲公司在日本境内提供相关海运代理，与丙公司合作代理销售甲公司班轮服务和管理港口装卸服务以及与上述业务相关联业务的服务，同时负责管理甲公司在日本的所有经销商和供应商。
以下具体从公司治理、组织结构和企业文化三方面进行分析：
一、公司治理
董事会是公司治理的关键部分，一个积极的和高度参与型的董事会应该有适度的管理、技术和专长。董事会的构成一般包括两部分，一部分成员来自企业的高级管理层，这一部分的成员基本对企业的了解较多，对董事会实施卓有成效的公司治理有很大帮助。另一部分成员则必须来自其他非直接参与企业经营的高级管理层。他们主要承担两方面的责任，一方面要为企业的战略选择、执行出谋划策，提供自身专业意见;另一方面，他们必须对企业的管理层进行必要的有效的制衡。
乙公司的董事会成员包括3名执行董事、2名非执行董事和1名监事。2名非执行董事分别是甲、丙公司的高级管理层，主要负责确定乙公司的战略目标，3名执行董事主要负责乙公司的战略执行、经营管理，1名监事负责监察对乙公司的财务情况和3名执行董事的职务执行情况。3名执行董事和1名监事都是从业20年以上的专业人士，有充足的经验和能力以及适当的知识结构对乙公司的战略执行、经营管理、财务监察等重点方面进行有效治理;同时，2名非执行董事分别来自中国公司与日本公司，因而董事会能够对中国市场和日本市场都有充分地了解，能够充分结合乙公司的外部环境制定战略目标。
这是乙公司治理的优点，但从控制环境角度分析，乙公司治理结构有以下不足之处：
（1）乙公司董事会有3名董事直接参与经营管理，且三人都有与业绩挂钩的高回报，2名非执行董事和监事，日常与乙公司联系较少，对乙公司日常经营情况缺乏熟悉，对于3名执行董事过于信任或不信任，都会对控制环境造成不利影响。
（2）乙公司虽然有一名监事，但对于乙公司的财务监察仅仅停留在每半年一次的财务报告审计，监察力度较小。同时，只有监事一名，独立性不足。
针对上述问题，乙公司可以通过以下两方面进行优化。一方面，由于乙公司并非大型上市公司，通過增加外部独立董事，优化董事会成员构成，显然不符合成本效益的原则。但乙公司的经营业务与两家股东企业高度相关，两家股东企业自身规模较大，可以与两家股东企业协商借助他们的投资管理部门对乙公司的经营计划进行可行性分析并对业绩指标加强把控。另一方面，针对监察力度较小和监事独立性不足，可以通过在原有半年一次的财务报告审计的基础上增加第三方内部控制评价审计程序，从而增强独立性。
二、组织结构
组织结构是企业为实现其战略目标，在企业运营过程中进行分工协作，对工作范围、权利、责任、义务等方面进行明确所建立的一套管理框架。由于乙公司从成立之初是以作为甲公司的后勤辅助公司为目的所成立的，因此在部门设置上较为偏向业务操作层面，更为注重业务活动的执行，对企业计划、风险控制与监督三方面关注较少。乙公司的组织结构是一名执行董事兼职担任社长，分管副社长、支店长、销售部、航运部和集装箱管理部;一名执行董事兼职担任副社长，分管总务部;一名执行董事兼职担任乙公司大阪分公司支店长，分管大阪分公司。总务部主要负责财务、人事等一般事务性工作，其他各部门分别在市场销售、集装箱管理、航线计划与港口码头装卸以及大阪关西地区所有相关事务方面进行业务操作。各部门在日常业务操作中仅仅向其直属上级进行汇报沟通，横向之间沟通较少。
这种直线式职能结构重视纵向的权利和义务关系，单个业务流程执行效率高，但随着企业规模日益壮大的情况下，把全部管理职能都集中在一人身上，显然是难以应对日益复杂的经济活动。由于甲公司的发展，乙公司从原来仅代理经营上海至关东和关西地区的两条航线，拓展到上海至关中、九州和冲绳地区以及青岛至关东、关西、关中与九州地区合计九条航线，经营规模的扩大使管理层产难以进行有效的管理。同时，日常经济活动中乙公司将权力下放，使决策靠近一线人员，这能够提升决策效率和效果，但在实际工作中决策过程缺乏必要的制衡措施，存在一定的操作风险。
针对上述情况，乙公司可以从以下四方面进行优化：
首先，乙公司可以对内部信息系统进行改善，加强OA办公系统在各个业务审批流程的效率和效果，提升公司本部、大阪子公司以及各个港口操作人员之间的信息沟通效果，保证信息通畅流动。同时，乙公司可以通过定期部门联络会议的方式加强沟通，并设置业务联络小组加以协调，提升管理效能。
其次，乙公司可以在考虑外部环境、内部条件、战略目标等一系列因素制定公司整体预算计划和各部门预算分解计划。以预算为标准，通过过程监督、差异分析等促使日常经营不偏离预算标准的管理活动。
再次，乙公司可以通过单独设立会计部，将原有在总务部中的财务工作独立出来运行，从而完善不相容职位分离等内部控制制度。会计部应当在原有财务工作的基础上新增事前事后审核的工作内容。事前负责对客户结算周期进行事前信用评级，按客户状况确定结算周期;对供应商进行合理的评估和建立准入制度，确定合格供应商清单;事后负责对销售部提供的客户运价、航运部提供的码头装卸作业费用以及航线运行费用和集装箱管理部提供的集装箱相关费用进行审核，从而加强对各个业务流程的事前事后控制，优化内部环境，提升内部控制有效性。
最后，乙公司可以规范定期报告体系，识别和评估公司经营过程中的风险，确保公司按照战略目标、经营计划推进。乙公司可以要求各部门提交定期部门报告，并在此基础上形成公司整体运行情况报告，以有效控制和监督公司的经营活动。
三、企业文化
企业文化不仅对企业建立良好的内部控制环境有着推动作用，而且还能对企业规章制度所难以管制到的行为、事件产生正面的影响。乙公司的企业文化传承中国母公司甲公司的传统文化，有相对较为明确的战略目标和经营方针，公司高级管理层也积极倡导诚实正直、爱岗敬业和团队合作的精神。
但在企业运营过程中，乙公司也有两方面的不足：
（1）在公司内部尚未清晰地树立内部控制的理念，在实际工作中往往更注重业务流程的执行效率，风险防范意识较为薄弱;
（2）乙公司位于日本，公司中除了母公司派遣的部分中国籍员工外，大部分业务操作员工是日籍员工。由于双方社会习惯等差异，中日员工对于内控理念也有着不同的理解，造成了内部控制推进的迟缓。例如，中国母公司崇尚“没有规矩，不成方圆”的文化，对于招待费用的使用有着严格的标准规定和审批制度，因而中国籍员工也认为应当在乙公司订立明确的标准，但日籍员工一方面，认为招待费用应该按照企业经营所需进行灵活调整，不应将固定标准明确为制度;另一方面，由于日籍员工深受日本终生雇佣制的影响，认为每个员工都视公司为家，不会肆意滥用招待费用，而从以往没有业务招待制度，到现在需要新制定招待费用事前审批、招待费用标准等制度是对其不信任的表現，情感上一时难以接受。
针对上述情况，首先，乙公司董事会可以确定风险偏好和风险承受度，并将其与公司战略目标、员工个人绩效目标相联系起来，从而培育具有风险意识的企业文化;其次，可以通过组织员工学习相关内部控制理念和规范，从而使员工更好地理解内部控制并配合内部控制工作的有序开展;最后，乙公司董事会及管理层可以通过员工座谈会等形式加强与不同国籍员工之间的沟通，帮助他们树立共同价值观，激励他们帮助公司加快推进内部控制系统建设。
参考文献
[1]中国注册会计师协会.公司战略与风险管理[M].经济科学出版社，2019.
[2]财政部等制定.《企业内部控制基本规范/企业内部控制配套指引》[M].立信会计出版社，2018.